Opłata kosztów aplikacji pracownika przez pracodawcę jest zwolniona z podatku dochodowego

Zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 90 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlega wartość świadczeń przyznanych przez pracodawcę pracownikowi, związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego, także w formie aplikacji radcowskiej na podstawie skierowania z zakładu pracy. Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 29 sierpnia 2008 r. (sygn. akt III SA 1862/07).

ust. 1 pkt 90 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizyczzaliczyć do kosztów poniesionej straty, ponieważ nie zaliczyła wierzytelności do przychodów należnych w myśl art. 12 ust. 3 tej ustawy. Tym samym nie została spełniona przesłanka z art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o CIT.

Ostatecznie wyrok w sprawie wydał NSA. Sąd stwierdził, że organy podatkowe prawidłowo odmówiły uznania za koszty strat ze sprzedaży wierzytelności poniżej jej wartości, ponieważ kwota należna ze sprzedaży wierzytelności nie została wcześniej zaliczona do przychodów spółki. Spółka zwróciła się do organu podatkowego z wnioskiem o interpretację w tej sprawie.

Naczelnik urzędu skarbowego nie potwierdził stanowiska zawartego we wniosku. Wyjaśnił, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest to, aby świadczenia zostały przyznane pracownikowi zgodnie z odrębnymi przepisami. Zakres świadczeń, jakie pracodawca ma możliwość przyznać pracownikom podnoszącym kwalifikacje zawodowe, określa rozporządzenie Ministra Edukacji
Narodowej oraz Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 12 października 1993 r. w sprawie zasad i warunków podnoszenia kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego dorosłych (Dz.U. Nr 103, poz. 472 z późn. zm.). Stosownie do § 1 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia ww. przepisów nie stosuje się do osób podnoszących kwalifikacje zawodowe w zakresie unormowanym odrębnie w przepisach dotyczących podnoszenia kwalifikacji i wykształcenia ogólnego tych osób doradca podatkowy szczecin albo w układach zbiorowych pracy lub przepisach o wynagrodzeniu pracowników.
Organ I instancji wskazał, że w § 8 ust. 1 rozporządzenia z 12 października 1993 r. wymieniono enumeratywne pozaszkolne formy dokształcania pracowników. Zapis ten został uchylony § 52 rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz.U. z 2006 r. Nr 31, poz. 216). Katalog form, w jakich może się odbywać takie kształcenie, został wymieniony w § 2 ust. 1 rozporządzenia z 2006 r. i nie obejmuje aplikacji radcowskiej.

Spółka złożyła zażalenie.

Dyrektor Izby Skarbowej podzielił jednak stanowisko urzędu skarbowego.

Kancelaria złożyła skargę do WSA. Podniosła, że szkolenie aplikantów organizowane przez właściwą OIRP spełnia przesłanki określone dla kursu oraz praktyki zawodowej jako formy kształcenia pozaszkolnego. Aplikacja radcowska prowadzona jest przez właściwą OIRP, którą należy uznać za organizatora kształcenia, w myśl § 1 pkt 2 rozporządzenia z 3 lutego 2006 r. Ze względu na konieczność odbycia praktyk zawodowych szkolenie na aplikacji radcowskiej zawiera się także w zakresie normy § 2 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 2006 r. Praktyka zawodowa w ramach aplikacji radcowskiej jest zatem pozaszkolną formą kształcenia, której ukończenie umożliwia uzyskanie lub uzupełnienie praktycznych umiejętności zawodowych.

WSA w Warszawie uznał, że skarga jest zasadna. Sąd wskazał, że art. 21 ust. 1 pkt 90 updof odsyła do "przepisów odrębnych" wyłącznie w zakresie dotyczącym przyznania przedmiotowych świadczeń przez pracodawcę, a więc odwołuje się wyłącznie do - wynikających z regulacji ogólnych zawartych w Kodeksie pracy - relacji pomiędzy pracownikiem a pracodawcą wynikających z działań pracodawcy na rzecz podnoszenia kwalifikacji ogólnych i wykształcenia ogólnego. Zasady i formy, w jakich możliwe jest podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego, reguluje szereg aktów prawnych. Niektóre z nich znajdują biuro rachunkowe szczecin zastosowanie tylko w odniesieniu do wybranych grup pracowników. Nie ulega wątpliwości, że podnoszenie kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego przybiera w praktyce najróżniejsze formy. Odbywa się poprzez np. seminaria, szkolenia, praktyki, kursokonferencje, kursy zawodowe, aplikacje, wykłady, warsztaty, których szczegółowa organizacja nie zawsze jest uregulowana w konkretnym przepisie prawa.
Zdaniem sądu niezasadne jest utożsamianie "odrębnych przepisów", o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 90 updof, wyłącznie z dwoma wspomnianymi rozporządzeniami: Ministra Edukacji Narodowej i Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 12 października 1993 r. oraz Ministra Edukacji i Nauki z 3 lutego 2006 r. Sąd zauważył, że obydwa rozporządzenia nie zawierają definicji pojęcia "formy pozaszkolne". Nie ma jej też w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro powołane regulacje nie są miarodajne dla ustalenia zakresu pojęciowego terminu "formy pozaszkolne", to konieczne staje się odwołanie do wykładni językowej. W języku potocznym "pozaszkolny" oznacza "niedotyczący nauki w szkole, odbywający się poza lekcjami szkolnymi" W konsekwencji za formy pozaszkolne należy uznać formy inne niż szkolne. Formy pozaszkolne doprecyzowuje § 2 ust. 1 rozporządzenia z 3 lutego 2006 r., uznając za takie: kurs, kurs zawodowy, seminarium, praktykę zawodową. Zatem art. 21 ust. 1 pkt 90 updof należy interpretować w ten sposób, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych podlega wartość świadczeń przyznanych przez VAT. Zasada neutralności VAT jest realizowana poprzez prawo podatnika VAT do odliczenia VAT naliczonego od dokonywanych zakupów oraz prawo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Przepisy art. 87 ust. 2 ustawy o VAT wskazują, że zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym powinien nastąpić w terminie 60 dni. Jednak zdanie drugie tego przepisu stanowi, że 60-dniowy termin do zwrotu VAT może być przedłużony, jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego sprawdzenia. Jednocześnie przepis ten nie wskazuje ostatecznego terminu zwrotu, poprzestając tylko na stwierdzeniu, że termin zostaje przedłużony do czasu zakończenia postępowania wyjaśniającego.

Rzecznik Praw Obywatelskich uznał, że omawiana regulacja narusza zasadę neutralności VAT. W zarzutach skargi złożonej do Trybunału Konstytucyjnego wskazał, że przepis ten narusza konstytucyjną zasadę poprawnej legislacji przez to, że: nie wskazuje jasnych przesłanek wszczęcia postępowania wyjaśniającego, ani maksymalnego terminu prowadzenia postępowania przez organ podatkowy. Trybunat Konstytucyjny nie podzielił zdania Rzecznika Praw Obywatelskich. Uznał bowiem, pracodawcę pracownikowi związanych z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych i wykształcenia ogólnego także w formie aplikacji radcowskiej na podstawie skierowania z zakładu pracy.